Devolución del tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos: el repercutido legal no debe probar que no trasladó el impuesto al precio

El tramo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos

La controversia se refiere al antiguo tipo impositivo autonómico del Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, que permitía a las comunidades autónomas establecer determinados tipos de gravamen territorialmente diferenciados.

La posterior jurisprudencia europea declaró que este sistema era incompatible con el artículo 5 de la Directiva 2003/96/CE, al permitir que un mismo producto energético y un mismo uso quedaran sujetos a tipos diferentes en función del territorio en el que se produjera el consumo, fuera de los supuestos admitidos por la normativa de la Unión.

Esta incompatibilidad constituye el presupuesto de partida de la STS 82/2026 y ya no era una cuestión discutida en el recurso.

La posición de XXX S.L. en la cadena de comercialización

XXX S.L. era una empresa mayorista distribuidora de hidrocarburos.

No era el sujeto pasivo que ingresaba inicialmente el impuesto en Hacienda, sino el obligado tributario que soportaba legalmente su repercusión cuando adquiría los hidrocarburos a los titulares de los depósitos fiscales.

Esta distinción es esencial para comprender el litigio.

En el Impuesto sobre Hidrocarburos, la repercusión jurídica se produce una sola vez, desde el sujeto pasivo hacia el adquirente al que la ley obliga a soportarla.

Las ventas posteriores que ese adquirente realice a sus propios clientes pueden incorporar el coste del impuesto al precio, pero esa eventual circunstancia constituye una traslación económica, no una nueva repercusión tributaria en sentido jurídico.

Solicitud de devolución de 4,65 millones de euros

El 20 de febrero de 2017, XXX S.L. solicitó la rectificación de las autoliquidaciones efectuadas por terceros y la correspondiente devolución de ingresos indebidos respecto del tipo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos.

La solicitud comprendía el período enero-diciembre de 2013 y ascendía a:

4.653.837,55 euros.

La sociedad sostenía que había soportado legalmente esas cuotas y que el tipo autonómico establecido por la legislación española era contrario a la Directiva 2003/96/CE.

Solicitaba, por tanto, la devolución de las cantidades indebidamente repercutidas.

Denegación por la Administración

La Oficina Gestora de Impuestos Especiales de la AEAT desestimó la solicitud mediante resolución de 5 de octubre de 2017.

En ese momento, la Administración consideró que el artículo 50 ter LIIEE constituía una norma legal española plenamente vigente y que no correspondía a la Administración tributaria declarar por sí misma su incompatibilidad con el Derecho de la Unión.

La posterior reclamación económico-administrativa fue igualmente desestimada por el TEAC mediante resolución de 26 de noviembre de 2019.

Sentencia de la Audiencia Nacional

XXX S.L. recurrió ante la Audiencia Nacional.

La Audiencia Nacional desestimó el recurso, pero introdujo en su razonamiento una cuestión que posteriormente resultaría determinante en casación: la posibilidad de que la compañía hubiese trasladado económicamente el impuesto a sus clientes mediante los precios de venta.

La Sala entendió que, si la compañía había recuperado económicamente el impuesto incorporándolo al precio de los carburantes vendidos, reconocerle posteriormente la devolución podía provocar un enriquecimiento injusto.

Aplicando el principio de facilidad probatoria, consideró que correspondía a XXX S.L. aportar algún indicio de que no había trasladado el impuesto al precio final.

Como la sociedad no había aportado esa prueba, la Audiencia Nacional desestimó su pretensión.

Cuestión de interés casacional

El auto de admisión planteó precisamente si el obligado tributario que ha soportado legalmente las cuotas del Impuesto sobre Hidrocarburos:

puede solicitar la devolución de las cantidades ingresadas en contravención del Derecho de la Unión sin necesidad de acreditar que no trasladó económicamente el impuesto a sus clientes, o si, por el contrario, debe demostrar esa ausencia de traslación para excluir un eventual enriquecimiento injusto.

Por tanto, el núcleo del recurso ya no estaba en determinar si el tramo autonómico era conforme o no al Derecho europeo, sino en quién soporta la carga de acreditar la eventual traslación económica y qué consecuencias tiene esta sobre el derecho a la devolución.

Incompatibilidad del tramo autonómico con el Derecho de la Unión

El Tribunal Supremo recuerda que esta cuestión había quedado definitivamente resuelta tras la sentencia del TJUE de 30 de mayo de 2024, asunto DISA, C-743/22.

El Tribunal de Justicia declaró que la Directiva 2003/96/CE se opone a una normativa que permita a regiones o comunidades autónomas establecer tipos diferenciados para un mismo producto y un mismo uso dependiendo del territorio de consumo, fuera de los casos admitidos por el Derecho de la Unión.

Como consecuencia del principio de primacía, el precepto nacional incompatible debe quedar desplazado y las cantidades satisfechas en aplicación del tipo autonómico adquieren la consideración de ingresos indebidos.

Derecho del repercutido legal a obtener la devolución

La Sala distingue cuidadosamente entre repercusión jurídica y traslación económica.

El artículo 14 RRVA atribuye legitimación para solicitar la devolución a quien ha soportado legalmente la repercusión del tributo.

XXX S.L. se encontraba precisamente en esa posición: había soportado ope legis las cuotas repercutidas por los sujetos pasivos del Impuesto sobre Hidrocarburos.

El hecho de que posteriormente pudiera haber incorporado total o parcialmente ese coste al precio de sus propias ventas no modifica su condición jurídica de repercutido legal ni elimina, por sí mismo, su derecho a solicitar la devolución.

El consumidor final no es repercutido legal

La sentencia aprovecha para recordar una distinción ya establecida por la jurisprudencia del Supremo.

Cuando XXX S.L. vende posteriormente los carburantes, puede fijar sus precios considerando todos sus costes, incluido el impuesto previamente soportado.

Pero el cliente final no soporta entonces una repercusión tributaria legal del Impuesto sobre Hidrocarburos.

Simplemente paga un precio cuya formación puede haber incorporado económicamente aquel coste.

Por eso, la jurisprudencia ha establecido que el consumidor final no está legitimado mediante el procedimiento tributario del artículo 14 RRVA para reclamar directamente a Hacienda la devolución del tramo autonómico, pues no fue quien soportó jurídicamente su repercusión.

Las eventuales consecuencias económicas entre vendedores y compradores pertenecen, en principio, al ámbito de las relaciones jurídico-privadas.

El enriquecimiento injusto como excepción

El Supremo reconoce que el derecho a recuperar un tributo cobrado en contra del Derecho de la Unión no es absolutamente incondicionado.

Existe una posible excepción: que quien solicita la devolución haya trasladado económicamente el importe a un tercero y que esa traslación haya neutralizado completamente los efectos económicos negativos del tributo sobre su patrimonio.

En esa situación, devolver además el impuesto podría producir un enriquecimiento sin causa, al recuperar el solicitante una cantidad cuya carga económica ya habría trasladado íntegramente.

Sin embargo, esta excepción debe interpretarse de manera restrictiva.

Trasladar el impuesto al precio no basta por sí solo

Este matiz es especialmente relevante.

La mera circunstancia de que una empresa incorpore el impuesto al precio de venta no determina automáticamente que haya quedado económicamente indemne.

El incremento del precio puede, por ejemplo, provocar una disminución del volumen de ventas o generar otros efectos negativos.

Por tanto, incluso acreditándose una traslación total o parcial del importe del impuesto, es necesario determinar si esa circunstancia neutralizó realmente sus consecuencias económicas para el repercutido legal.

Solo en esa medida podría reducirse la devolución.

La carga de la prueba no corresponde al contribuyente

Este es el núcleo procesal de la doctrina.

El Derecho de la Unión impide utilizar presunciones que obliguen al contribuyente a demostrar un hecho negativo, concretamente, que no trasladó el impuesto a terceros.

La Administración no puede razonar simplemente:

«Como es posible que incorporaras el impuesto al precio, demuestra tú que no lo hiciste».

Según el Supremo, esta inversión de la carga probatoria comprometería el principio de efectividad del Derecho de la Unión.

Por ello, no corresponde al obligado tributario que soportó legalmente el impuesto acreditar la ausencia de traslación económica.

La Administración tampoco puede denegar la devolución basándose únicamente en una suposición, sospecha o conjetura de que esa traslación probablemente tuvo lugar.

Una cuestión de hecho que debe probarse

La existencia de traslación económica y, especialmente, su capacidad para neutralizar los efectos económicos del impuesto constituyen cuestiones de hecho.

Deben determinarse a partir de la prueba disponible en cada caso.

Si se demuestra que solo se trasladó una parte del impuesto, la devolución podrá limitarse a la cantidad no neutralizada.

Si la Administración no demuestra esa circunstancia, permanece el derecho del repercutido legal a obtener el reembolso íntegro de las cantidades indebidamente soportadas.

Doctrina previa que se reitera

La STS 82/2026 no introduce una doctrina nueva.

La Sala se remite expresamente a la jurisprudencia ya establecida, especialmente por la sentencia relativa al asunto DISA y por la STS 32/2026, de 21 de enero.

Por razones de seguridad jurídica, igualdad y unidad de doctrina, reproduce cuatro criterios:

1. El tipo autonómico del Impuesto sobre Hidrocarburos era contrario a la Directiva 2003/96/CE.
2. El repercutido legal tiene derecho a solicitar y obtener la devolución de las cantidades indebidamente soportadas.
3. La traslación económica puede limitar ese derecho únicamente cuando haya neutralizado los efectos económicos del tributo.
4. No corresponde al repercutido legal probar que dicha traslación no se produjo.

Diferencia respecto del precedente DISA: no hay retroacción

Aunque la doctrina sustantiva es reiterativa, la sentencia presenta una particularidad relevante en cuanto al fallo.

En el precedente utilizado por el Supremo había sido necesario ordenar una retroacción de actuaciones, porque existían otras cuestiones pendientes de valoración, como determinados problemas de prescripción, cuantificación y prueba.

En el caso de XXX S.L., esas circunstancias no concurrían.

No existía controversia sobre la prescripción, ni constaba debate probatorio relevante sobre una eventual traslación económica que hubiera neutralizado el impuesto.

Además, la carga de acreditar esa circunstancia correspondía a la Administración.

Por ello, el Supremo considera innecesario devolver el asunto a la Audiencia Nacional para que vuelva a pronunciarse.